Las principales novedades fiscales para el ejercicio 2011

El 2010 fue un año rico en disposiciones de carácter tributario dictadas con carácter urgente. Buena prueba de ello es que aquellas que afectan al 2011 se vieron adelantadas respecto a otros años. Las novedades que albergan no se puede decir que sean poco bondadosas, pero lo cierto es que contemplan beneficios fiscales que afectarán a pocos contribuyentes.

LAS NOVEDADES FISCALES PARA EL EJERCICIO 2011. EL TRIUNFO DE LA TRAMITACIÓN URGENTE

Habiendo superado la barrera del 2011, y echando la vista atrás, nos encontramos con que a lo largo del anterior año asistimos a la aparición de un sinfín de normas de carácter tributario. Normas necesarias, en algunos casos. En otros, en cambio, no tanto. El ámbito de la tributación se está viendo sometido a una serie de modificaciones, inducidas por la actual situación en el contexto económico mundial, así como por la presión de los mercados y, por ende, de las instituciones comunitarias que conducen a la aparición de un escenario poco halagüeño para el contribuyente. Así las cosas, no resulta extraño encontrarse con medidas aprobadas con carácter urgente que, pese a la generosidad que refleja su contenido, carecen de utilidad en el presente momento, porque son bien pocos los contribuyentes que quedan bajo su magnánima dicción.

En el estricto ámbito de la tributación estamos ya acostumbrados a que la Ley de Presupuestos para el ejercicio siguiente contenga medidas que afecten, modificando, a las distintas leyes reguladoras de los impuestos. Esta vez, en cambio, hemos asistido a un adelantamiento de las mismas, al menos en las fechas.

Son tres las medidas a que nos referiremos. En primer lugar, el Real Decreto-ley 13/2010, de 3 de diciembre, de actuaciones en el ámbito fiscal, laboral y liberalizadoras para fomentar la inversión y la creación de empleo. Esta norma, aparece con la finalidad de continuar y reforzar la política de impulso al crecimiento de la economía española y al incremento de su competitividad a través de medidas de apoyo a la actividad empresarial. Las medidas que engloba la norma están esencialmente enfocadas a las pequeñas y medianas empresas, de tal modo que, a través de una reducción de cargas impositivas y de otra índole, se favorezca la inversión productiva, la competitividad y, por ende, la creación de empleo. Las reformas que comprende, tienen en común la pretensión de incidir directamente en el refuerzo de la confianza de los operadores económicos, en la capacidad de la economía española de cumplir con los objetivos de crecimiento, recuperación de la actividad y sostenibilidad financiera, previstos para el año 2011, tratando así de salvar en los mercados de deuda pública, la recuperación de los niveles de confianza y estabilidad de los inversores. Precisamente por dicho motivo con las medidas contenidas en el Real Decreto Ley se pretende actuar sobre los elementos que fundamentan esa confianza, y hacerlo de modo que sus efectos sean lo más inmediatos posibles, incidiendo especialmente en el impulso al crecimiento y la generación de nuevas actividades empresariales, así como en el apoyo a su mayor competitividad.

En segundo lugar, el Real Decreto 1788/2010, de 30 de diciembre, por el que se modifican los Reglamentos de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes en materia de rentas en especie, deducción por inversión en vivienda y pagos a cuenta. La norma modifica el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en materia de rentas en especie, deducción por inversión en vivienda habitual y pagos a cuenta, y los Reglamentos del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en materia de pagos a cuenta.

Por último, la Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2011, ha incorporado otra serie de medidas con trascendencia tributaria. Entre otras, y en este primer momento sólo a título de ejemplo, podemos citar, por su novedad, la elevación de los tipos en el IRPF para las rentas más altas y la fijación del límite de 300.000 euros para la aplicación de la reducción del 40% en rentas irregulares.

A continuación analizamos, de forma individual, las medidas contenidas en cada una de las normas a las que acabamos de hacer referencia.

MODIFICACIONES EFECTUADAS POR EL REAL DECRETO-LEY 13/2010, DE 3 DE DICIEMBRE

Entrando en materia, son tres los bloques en los que el Título I del Real Decreto-ley agrupa las modificaciones tributarias.

1. Ampliación del ámbito objetivo del régimen de las entidades de reducida dimensión

Las modificaciones que se producen al respecto vienen por la vía de la elevación del umbral del importe neto de la cifra de negocios. La medida, que se aplicará a los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2011, establece un nuevo importe, pasando de los ocho a los diez millones de euros.

Este régimen especial, más beneficioso, podrá disfrutarse por aquellas sociedades que, alcanzado el umbral de los diez millones de euros, hayan cumplido las condiciones para ser consideradas entidades de reducida dimensión, no sólo en dicho ejercicio, sino también en los dos anteriores. También gozarán de este beneficio fiscal las sociedades que hayan superado dicho importe con ocasión de la realización de una operación de reestructuración empresarial, a condición de que el resto de sociedades que intervengan en la operación cumplan las condiciones para quedar encuadradas dentro del régimen especial.

Al amparo de la anterior medida, se eleva el importe de la base imponible sujeta al tipo de gravamen reducido. Así las cosas, la base imponible que quedará gravada al tipo de reducido del 25% bajo el régimen especial de entidades de reducida dimensión pasa de 120.202,41 euros a 300.000 euros. Igual importe se fija respecto a la base imponible para las entidades que tributan por el tipo superreducido del 20%, para los períodos iniciados durante 2011.

2. Libertad de amortización

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011, se establece la posibilidad de amortizar libremente determinados elementos, sin necesidad de dar cumplimiento al requisito de mantenimiento de empleo. Entre otros, y citando los de mayor relevancia:

a. Elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los ejercicios 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015. Esta disposición amplía su ámbito temporal de aplicación, toda vez que se extenderá a aquellos elementos que hayan sido puestos a disposición del sujeto pasivo con posterioridad al 3 de diciembre de 2010, aun sin cumplir los requisitos de mantenimiento de empleo existentes con el régimen anterior.

b. Elementos adquiridos en virtud de contratos de ejecución de obra o proyectos de inversión con un período de ejecución superior a dos años. Se permite la libertad de amortización para la parte de la inversión en curso realizada dentro de los años 2011 a 2015, con independencia de que se puedan poner a disposición del sujeto pasivo con posterioridad a 2015.

3. Exención de determinadas operaciones de la modalidad de Operaciones Societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

Otra de las medidas de impulso a la competitividad empresarial, consiste en la exención otorgada a determinadas operaciones, en la modalidad de Operaciones Societarias del ITPAJD. Así, desde el día 3 de diciembre de 2010, quedan exentas de tributar por dicho concepto la constitución de sociedades, los aumentos de capital, las aportaciones llevadas a cabo por los socios que no constituyan aumentos de capital y el traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad, en los supuestos en que no estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea.

MODIFICACIONES EFECTUADAS POR EL REAL DECRETO 1788/2010, DE 30 DE DICIEMBRE

En sede del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto de la norma introduce una importante novedad en el ámbito de rentas en especie. O mejor, de rentas que no tendrán la consideración de rentas en especie, siguiendo la dicción de la Ley del impuesto. En este sentido, el Real Decreto introduce un nuevo artículo en el Reglamento del impuesto, en el que se establece que no tendrán la consideración de rentas en especie las fórmulas indirectas de pago del servicio público de transporte colectivo de viajeros. Por lo tanto, el pago de cantidades a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte colectivo de viajeros, la entrega a los trabajadores de tarjetas o cualquier otro de medio electrónico de pago, no constituirán renta en especie para los trabajadores. A la luz del precepto queda clara la exclusión de los taxis, así como del alquiler de bicicletas, en cuanto que no pueden considerarse transporte colectivo. La nueva redacción exige, sin embargo, el cumplimiento de determinados requisitos. Así, se exige que puedan utilizarse exclusivamente como contraprestación por la adquisición de títulos de transporte que permitan la utilización del servicio público de transporte colectivo de viajeros; que no exceda 136,36 euros mensuales por trabajador, con el límite de 1.500 euros anuales (si lo hiciere, el exceso se consideraría retribución en especie) que estén numeradas, expedidas de forma nominativa y en ellas deberá figurar la empresa emisora; que sean intransmisibles; que no pueda obtenerse, ni de la empresa ni de tercero, el reembolso de su importe; y que la empresa que entregue las tarjetas o el medio electrónico de pago lleve y conserve relación de las entregadas a cada uno de sus trabajadores, con expresión del número de documento y la cuantía anual puesta a disposición del trabajador.

En otro orden de cosas, el Real Decreto introduce las modificaciones pertinentes para adaptar la regulación reglamentaria en materia de cuentas viviendas, de determinación de las retenciones e ingresos a cuenta a practicar sobre los rendimientos del trabajo y sobre determinados rendimientos del capital mobiliario y del importe de los pagos fraccionados, a la nueva escala general de gravamen y la nueva regulación de la deducción por inversión en vivienda aplicable en el ejercicio 2011.

En materia de pagos a cuenta, por una parte, se modifica el Reglamento del Impuesto, para aprobar la nueva escala de retenciones que resultará aplicable en 2011 con el fin de calcular el tipo de retención aplicable a los rendimientos del trabajo, quedando fijado el tipo máximo de retención en el 45%. Por otra parte, se fija en 22.000 euros el nuevo importe de los rendimientos del trabajo o de actividades económicas que permiten anticipar la futura deducción por inversión en vivienda al cálculo del tipo de retención o del pago fraccionado. No obstante, el citado límite se eleva a 33.007,20 euros para los contribuyentes que puedan seguir disfrutando de la deducción por inversión en vivienda sin tomar en consideración el importe de sus bases imponibles.

Por último, se somete a retención las cantidades percibidas en los supuestos de reparto de la prima de emisión de acciones o reducción de capital social con devolución de aportaciones efectuadas por sociedades de inversión de capital variable y otros organismos de inversión colectiva. A estos efectos, el Real Decreto modifica también el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes con la finalidad de someter a retención dichas cantidades, en los supuestos en que los perceptores de dichos rendimientos sean sujetos pasivos de dichos impuestos.

MODIFICACIONES EFECTUADAS POR LA LEY 39/2010, DE 22 DE DICIEMBRE, DE PRESUPUESTOS GENERALES DEL ESTADO PARA EL AÑO 2011

La Ley de Presupuestos para el año 2011 ha incorporado, como viene siendo habitual, medidas de calado en el ámbito tributario. Con carácter previo a un rápido análisis conviene hacer notar que la tramitación parlamentaria de esta Ley, concretamente la devolución al Congreso del texto enviado al Senado por no haber sido aprobada en su seno, ocasionó que alguna de las disposiciones de la Ley fueran contrarias a las contenidas en el Real Decreto-ley 13/2010, al que hemos hecho mención. La discrepancia observada se corrigió con la publicación en el BOE, al día siguiente de su publicación, del Real Decreto-ley 14/2010, cuya Disposición Final Tercera recoge el texto con el tenor a que hemos hecho referencia al referirnos al Real Decreto-ley 13/2010.

Las modificaciones de mayor calado se producen en sede del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La Ley establece la escala general y complementaria del Impuesto, introduciendo dos nuevos tramos en la escala de gravamen estatal para rentas superiores a 120.000,20 euros y a 175.000,20 euros, incrementándose el tipo de gravamen respecto al máximo anterior en un 1% y un 2%, respectivamente. Por otro lado, se suprime la deducción por nacimiento de hijos o adopción, con efectos desde el 1 de enero de 2011. En otro orden de cosas, se establece un límite cuantitativo para la reducción del 40% en rendimientos irregulares, establecida en 300.000 euros anuales.

Merecería un artículo íntegro la nueva regulación de la deducción por adquisición de vivienda, pero por motivos de espacio no podemos más que hacer una somera referencia a la misma. A partir del 1 de enero de 2011, sólo podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual los contribuyentes que tengan una base imponible inferior a 24.107,20 euros anuales. Afectan a este límite tanto las cantidades satisfechas para la compra o rehabilitación, como las cantidades depositadas en cuentas vivienda, así como las inversiones realizadas en obras e instalaciones de adecuación en la vivienda habitual por discapacidad. La base máxima de la deducción será de 9.040 euros para contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 17.707,20 euros, disminuyendo progresivamente para aquellos cuya base imponible se sitúe entre 17.707,20 y 24.107,20 euros. Para aquellos contribuyentes que hubieren adquirido o rehabilitado su vivienda antes del 1 de enero de 2011, se mantiene el régimen anterior.

Por último, y respecto a la reducción por arrendamiento de vivienda, con efectos desde 1 de enero de 2011, se ve incrementado del 50 al 60% el porcentaje de reducción del rendimiento neto por arrendamiento de vivienda. Por lo que se refiere a la reducción del 100% existente con la anterior regulación, queda limitada a los contratos suscritos a partir del 1 de enero de 2011, a aquellos supuestos en los que el arrendatario tenga una edad comprendida entre 18 y 30 años, rebajando así la edad máxima para acceder a este beneficio fiscal.